1. Februar 2021

Wiederanhebung der Umsatzsteuern: Zum Jahresbeginn 2021 kehrte Deutschland zu den alten Steuersätzen zurück. Doch ganz so einfach, wie es klingt, ist die Umstellung nicht

Nachdem sich die SHK-Handwerksbranche auf den zum 1. Juli 2020 abgesenkten Umsatzsteuersatz von 19 % auf 16 % eingestellt hatte, muss sie sich nun wieder auf den alten Steuersatz zurückbesinnen. Das kann zu Übergangsproblemen führen, insbesondere bei der Ausführung von Leistungen, Dauerleistungen und Teilleistungen.

Die gute Nachricht: Technische Probleme, wieder zum alten Steuersatz von 19 % zurückzukehren, dürften die wenigstens Handwerksbetriebe gehabt haben. Doch die Wiederanhebung ist mehr als ein Zurückkehren zum Alten. Es müssen Übergangsprobleme beachtet und die Abgrenzungen bei Leistungen und Teilleistungen berücksichtigt werden.

Grundsätzlich geht es dabei nicht nur um Rechnungen an Kunden, sondern auch Rechnungen, die man selbst für erhaltene Produkte oder Dienstleistungen zu bezahlen hat. Diese sind entsprechend auf Richtigkeit des Steuerausweises zu prüfen.

Ausgewiesene Umsatzsteuer und Vorsteuerabzug
Zum 1. Januar 2021 ergibt sich, anders als in der Absenkung der Steuersätze, nicht das Problem eines überhöhten Steuerausweises. Eher wird bei einer falsch ausgestellten Rechnung ein zu geringer Steuersatz ausgewiesen. Dabei gilt grundsätzlich: Das Unternehmen schuldet dem Finanzamt gegenüber immer die Umsatzsteuer, die sich zum Zeitpunkt der Leis tungserbringung ergibt. Der Leis tungserbringer darf aber immer nur maximal den ausgewiesenen Steuerbetrag als Vorsteuer abziehen – auch wenn der korrekte Steuersatz höher ist.

Grundsätzlich sind Handwerker berechtigt, eine Rechnung zu berichtigen. Ob die Berichtigung bei der Anhebung des Steuersatzes zum 1. Januar 2021 dann auf der Basis des Bruttobetrags oder des Nettobetrags erfolgt, hängt von den vertraglichen Vereinbarungen bzw. von dem Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ab.

Abgrenzungsfragen
Besondere Übergangsregelungen bezüglich des zutreffenden Steuerausweises bzw. Vorsteuerabzugs zum 1. Januar 2021 gibt es nicht. Doch können sich Fragen für die Abgrenzung und Rechnungsstellung bei über den Stichtag hinaus erbrachten Leistungen ergeben. Das kann in Einzelfällen die eine oder andere Schwierigkeit bereiten und dazu führen, dass der leistende Unternehmer umsatzsteuermäßig nachbelastet wird – oder als Leistungsempfänger der Vorsteuerabzug gefährdet ist.

Lieferungen gelten dann als ausgeführt, wenn der Leistungsempfänger auch tatsächlich über einen Gegenstand verfügen kann. Bei Versand eines Produktes ist der Versandbeginn entscheidend, bei Werklieferungen die Abnahme mit dem Kunden. Sonstige Leistungen gelten dann als ausgeführt, sobald sie komplett erbracht sind. Das gilt auch für sogenannte Dauerleistungen, die regelmäßig in einem begrenzten Zeitraum geleistet werden, sofern es sich nicht um Teilleistungen handelt.

Die Umsatzsteuer für einen innergemeinschaftlichen Erwerb entsteht mit Ausstellung der Rechnung. Jedoch stellt die Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens keinen Umsatz im eigentlichen Sinne dar. Sachverhalte, bei denen der Leistungsempfänger zum Steuerschuldner wird, sind keine eigenständigen Umsätze. Die Umsatzsteuer entsteht bei dem Leistungsempfänger (Steuerschuldner) nach den Steuersätzen, die zum Zeitpunkt der Ausführung der entsprechenden Leistung oder Teilleistung maßgeblich waren bzw. sind.

Auch eine abgeschlossene Teilleistung führt zu einer endgültigen Umsatzsteuer. Im deutschen Recht gilt, dass eine Teilleistung dann entsteht, wenn es sich um eine wirtschaftlich sinnvolle abgrenzbare Leistung handelt und eine Vereinbarung über die Ausführung als Teilleistung vorliegt. Während das erste Kriterium branchentypisch ist, kommt es bei dem zweiten auf individuelle Vereinbarungen zwischen den Parteien an. Für nicht zum Vorsteuerabzug berechtigte Privatpersonen oder kleine Unternehmen war es daher möglicherweise interessant, Verträge mit Teilleistungen abzuschließen. Nachträgliche Vertragsanpassungen über Teilleistungen akzeptiert die Finanzverwaltung aber nur dann, wenn sie vor dem Wechsel des Steuersatzes vorgenommen wurden.

Anzahlungen
Zunächst: Falls eine Leistung oder Teilleistung vor dem 30. Juni 2020 erfolgte, ist es unerheblich, ob Anzahlungen geleistet wurden. Sind Anzahlungen nach dem 30. Juni geflossen, sind verschiedene Möglichkeiten denkbar (Tabelle 1, nächste Seite).

Hier gilt, dass Anzahlungen oder Vorauszahlungen bis 31. Dezember 2020 keinen Einfluss auf die endgültige Festlegung des maßgeblichen Steuersatzes haben. Auch die Ausstellung einer Rechnung vor dem 1. Januar 2021 sichert nicht die abgesenkten Steuersätze, wenn die Leistung tatsächlich erst ab dem 1. Januar 2021 ausgeführt wird.

Hat ein Unternehmen eine Anzahlung mit dem geringeren Umsatzsteuerwert zwischen dem 1. Juli und dem 31. Dezember 2020 vereinnahmt, obwohl es die Leistung erst im Anschluss erbringt, braucht das Unternehmen die Anzahlungsrechnung nicht zu berichtigen, wenn es in der Endrechnung die Umsatzsteuer auf den Gesamtbetrag mit dem neuen Steuersatz angibt. Jedoch muss das Unternehmen die dabei in der Anzahlungsrechnung ausgewiesene Umsatzsteuer in der Schlussrechnung wieder offen absetzen. Natürlich kann das Unternehmen auch vorab die Anzahlungsrechnung berichtigen. Die Berichtigung erfolgt in diesem Fall für den Voranmeldezeitraum, indem das Unternehmen den Steuerausweis berichtigt.

Dauerleistungen
Bei Dauerleistungen, die sich über einen längeren Zeitraum erstrecken, muss zunächst geprüft werden, ob der SHK-Handwerksbetrieb ggf. Teilleistungen ausführt. Soweit Teilleistungen vorliegen, gelten die zuvor genannten Regelungen. Sonder- und Ausgleichszahlungen bei Miet- oder Leasingverträgen, z. B. für Geräte der Bautrocknung, sollen nach Auffassung der Finanzverwaltung grundsätzlich zeitanteilig der jeweiligen Hauptleistung zugeordnet werden. Allerdings sind auch andere sachgerechte Aufteilungsmethoden zulässig.

Insbesondere bei dauerhaften Leistungen, die im Rahmen von Teilleistungen ausgeführt werden, müssen Betriebe darauf achten, die Abrechnungen anzupassen und richtig zu stellen bzw. zu korrigieren. Dazu muss beispielsweise kein neuer Mietvertrag über Heizgeräte ausgestellt werden. Es ist ausreichend, eine genau bezeichnete Ergänzung/Änderung zu dem Vertrag zu verfassen, der die Bemessungsgrundlage und den neuen Steuersatz ausweist.

Die Regelung für Dauerleistungen ist nach Auffassung der Finanzbehörde aber nicht auf solche Leistungen anzuwenden, die zeitpunktbezogen – einmal jährlich oder mehrfach jährlich – erbracht werden. Relevant ist hier, wann die jeweilige Leistung erbracht wurde und welcher Steuersatz zu diesem Zeitpunkt gültig war. Darunter fallen z. B. Wartungsverträge für Heizungsanlagen, die zivilrechtlich als Dauerschuldverhältnisse gelten.

Anpassung langfristiger Verträge
Ein besonderes Problem ergibt sich bei Bauleistungen, die sich über den Stichtag 1. Januar 2021 hinausziehen. In der Praxis liegen regelmäßig nicht die Voraussetzungen für Teilleistungen vor. Zwar werden meist wirtschaftlich abgrenzbare Leistungen ausgeführt, doch in der Regel fehlen entsprechende Vereinbarungen von Teilleistungen und somit die Abnahme durch den Auftraggeber. Nur wer bis zum 31. Dezember 2020 Verträge entsprechend angepasst hat und wem Teilleistungen abgenommen wurden, konnte diese Teilleistungen noch zu den reduzierten Steuersätzen abrechnen.

Bei einer Änderung des Steuersatzes ist immer festzustellen, wer von den Vertragsparteien die Auswirkungen zu tragen hat. Darüber hinaus ist die Vorsteuerabzugsberechtigung von entscheidender Bedeutung, da bei voller Vorsteuerabzugsberechtigung des Leistungsempfängers eine Überwälzung der Umsatzsteuer auf den Leistungsempfänger keine Probleme bereiten sollte.

Ist der Leistungsempfänger nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt – etwa ein Eigenheimbesitzer – muss geprüft werden, welcher der Vertragsparteien die Umsatzsteuer zu tragen hat. Bei langfristigen Verträgen ergibt sich eine Besonderheit, wenn der Abschluss mehr als vier Monate vor Eintritt der Rechtsänderung erfolgte. Hier kann es zu einem Ausgleich einer Mehr- oder Minderbelastung durch die Vertragsparteien kommen.

Damit es zu einem Ausgleich kommen kann, muss der maßgebliche Vertrag rechtskräftig abgeschlossen worden sein. Die Frage, ob ein Vertrag vor einem Stichtag zustande gekommen ist, richtet sich nach dem Zivilrecht. Dazu ist es notwendig, dass der Leistungsempfänger den vorliegenden Vertrag auch angenommen hat. Ist ein Vertragsangebot also vor dem Stichtag abgegeben worden, der Leistungsnehmer stimmt aber erst nach dem Stichtag zu, so kann der Ausgleich der Mehr- oder Minderbelastung nicht erfolgen.

Darüber hinaus kann ein Ausgleich auch nur stattfinden, wenn dem Vertrag keine anderen Reglungen zugrunde liegen. Andere Regelungen können vertragliche Vereinbarungen zwischen den beiden Parteien sein, diese können sich aber auch schlüssig aus dem Verhalten der beteiligten Vertragspartner ergeben.

Ein Beispiel: Der SHK-Handwerksbetrieb Müller hat am 10. Juli 2020 mit Kunde Köhler einen Vertrag über ein Bad zu einem Preis x geschlossen (keine Festpreisvereinbarung) ohne eine Vereinbarung über die Mehrwertsteuer zu treffen. Die Arbeiten können aber erst zum 28. Januar 2021 abgeschlossen werden. Damit unterliegt die Leistung dem Regelsteuersatz von 19 %. Handwerksbetrieb Müller kann in diesem Fall einen Ausgleich der höheren Umsatzsteuerbelastung verlangen, da der Vertrag mehr als vier Monate vor Eintritt der Änderung abgeschlossen wurde. Anders verhält es sich, wenn der Vertrag erst am 22. Oktober 2020 zustande kam. In diesem Fall kann der Ausgleich nicht verlangt werden.

Eine umsatzsteuerliche Mehr- oder Minderbelastung kann sich ebenfalls aus dem Verschulden eines der Vertragspartner ergeben. Dies ist zum Beispiel dann der Fall, wenn einer der Vertragspartner in Verzug gerät und dadurch die Leistung erst zu einem späteren Zeitpunkt erbracht wird. Es kann sich eine abweichende Umsatzsteuerbelastung ergeben, wenn zwischen dem vereinbarten und tatsächlichen Ausführungstermin die Steuersatz änderung in Kraft tritt. Auch in diesen Fällen ist ein Ausgleichsanspruch gegeben.

Schlussbemerkung
Dieser Beitrag hat einige allgemeine Aspekte betrachtet, die sich mit der Umsatzsteuersenkung und Wiederanhebung ergeben haben. Bei speziellen Fragen und zur Absicherung kann sich ein SHK-Handwerksbetrieb an seine jeweilige Innung und an seinen Steuerberater wenden.

Autorin: Angela Kanders, freie Journalistin